"Главбух". Приложение "Учет в сфере образования", 2006, N 2

Бухгалтер негосударственного вуза на основании решения ректора и исходя из результатов проведенной в декабре 2005 г. инвентаризации имущества отразил в учете выбытие нескольких основных средств (вследствие их морального износа). Следует ли в этом случае восстанавливать НДС с остаточной стоимости выбывшего оборудования?

В каких случаях предусмотрено выбытие основных средств

Согласно п. 29 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить негосударственному вузу экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. В частности, выбытие объекта основных средств имеет место в случае прекращения использования вследствие морального износа.

Восстанавливать НДС при выбытии?

Что касается восстановления суммы НДС с остаточной стоимости основных средств, списанных до истечения установленного ранее срока полезного использования, то напомним вам, что достаточно продолжительное время вопрос - восстанавливать или нет - являлся темой многочисленных споров с налоговыми органами. Давайте в этом разберемся.

Позиция налоговых органов до 1 января 2006 года

При проведении выездных и камеральных проверок налогоплательщиков налоговики настаивали на необходимости восстановления сумм налога в размере пропорциональном остаточной (балансовой) стоимости выбывших активов. По их мнению, несмотря на то, что налог правомерно включался в состав вычетов на момент приобретения объектов, после их выбытия перестали выполняться условия формирования вычета, а именно объект перестал использоваться для операций, подлежащих налогообложению.

В то же время многие судьи арбитражных судов с мнением МНС России не соглашались и выносили решения в пользу налогоплательщиков. В качестве примера приведены Постановления ФАС:

Уральского округа от 5 мая 2003 г. N Ф09-1214/03-АК;
Восточно-Сибирского округа от 12 апреля 2004 г. N А33-3012/03-С3-Ф02-1080/04-С1;
Северо-Западного округа от 26 октября 2004 г. N А05-3110/04-13.

Позиция налоговых органов после 1 января 2006 года

В 2006 г. в споре налогоплательщиков с налоговыми органами по вопросам восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету, поставлена точка. С 1 января 2006 г. вступили в силу изменения в п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ (внесены Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ).

В соответствии с новыми правилами налогоплательщики обязаны восстанавливать к уплате в бюджет принятые ранее к вычету суммы НДС только в случаях:

передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;
дальнейшего использования товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, не облагаемых НДС.

В заключение отметим, что поскольку перечень случаев восстановления НДС в Налоговом кодексе РФ теперь является исчерпывающим, то, по мнению автора, в рассматриваемой нами ситуации налогоплательщик не обязан восстанавливать НДС.

Примечание. НДС не облагаются

Следует иметь в виду, что НДС не облагаются операции по следующим основаниям:

местом реализации товаров (работ, услуг) не является Российская Федерация (ст. 148 Налогового кодекса РФ);
реализация товаров (работ, услуг) не признается объектом налогообложения на основании п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ;
реализация товаров (работ, услуг) осуществляется лицами, не являющимися налогоплательщиками либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика (ст. ст. 143 и 145 Налогового кодекса РФ).

В.Е.Лобанов

Старший консультант

Организация приняла решение продать объект основных средств. А нужно ли восстанавливать НДС в случае продажи основного средства в 2017 году? Расскажем об этом в нашей консультации.

НДС при продаже: начислять, но не восстанавливать

При приобретении объекта основных средств НДС, предъявленный продавцом, в общем порядке может быть принят к вычету покупателем, ведущим облагаемую НДС деятельность (п. 2 ст. 171 , п. 1 ст. 172 НК РФ).

Продажа объекта основных средств организацией на ОСН - облагаемая НДС операция, поэтому со стоимости проданного объекта основных средств необходимо начислить НДС к уплате (пп. 1 п. 1 ст. 146 , п. 1 ст. 154 НК РФ).

При этом оснований для восстановления НДС в таком случае нет (Письмо Минфина от 15.01.2015 № 03-07-11/422).

НДС при ликвидации: вопрос спорный

А как быть с восстановлением НДС по основным средствам в случае их ликвидации? Ведь в этом случае объект по сути выбывает из деятельности, облагаемой НДС.

Необходимо учитывать, что случаи, когда принятый к вычету НДС по основным средствам подлежит восстановлению, приведены в п. 3 ст. 170 НК РФ . Этот перечень является закрытым. И варианта, когда объект основных средств ликвидируется, в этом перечне нет.

Однако финансовое ведомство доказывает, что при ликвидации основного средства до окончания срока его полезного использования НДС подлежит восстановлению пропорционально остаточной стоимости именно по той причине, что такой объект больше не будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС (Письма Минфина

Налогоплательщикам зачастую приходится изымать из оборота и даже утилизировать имущество, пришедшее в непригодность вследствие истечения срока годности, морального и физического износа, хищения, уничтожения и других, подобных причин.

Списание непригодных к дальнейшему использованию или утраченных основных средств осуществляется в соответствии с п. 29 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н. В отношении товарно-материальных ценностей применяется п.124 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.

Наряду со списанием имущества возникает вопрос: нужно ли восстанавливать по нему «входной» НДС, которые ранее был принят к вычету?

Этот вопрос является спорным. Перечень случаев восстановления НДС приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ и является исчерпывающим. Он не содержит таких оснований для восстановления налога, как уничтожение, порча, хищение имущества и т.п. По мнению некоторых экспертов и ряда судов, необходимости восстановления НДС по вышеуказанным основаниям не существует. Но мнение чиновников иное. А именно - необходимость восстановления НДС зависит от причины списания имущества.

Когда чиновники требуют восстановить НДС

По мнению чиновников, основанному на нормах п. п. 2 п.3 ст. 170 НК РФ, при списании ОС и ТМЦ в связи с моральным износом, непригодностью, недостачей и т.п., в периоде списания этого имущества следует восстановить НДС, ранее правомерно принятый к вычету (Письма Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/1/397, от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, УФНС России по г. Москве от 25.11.2009 N 16-15/123920.1).

Примечание:

Если НДС восстановлен, но впоследствии выяснилось, что имущество может быть использовано для облагаемых операций (например, произошел возврат похищенного имущества), то, по мнению Минфина России, нужно подать уточненную налоговую декларацию за тот период, в котором НДС был восстановлен (Письмо от 01.11.2007 N 03-07-15/175).

Когда НДС можно не восстанавливать

По мнению Минфина России, изложенному в Письме от 23.08.2013 N 03-07-11/34617, ранее принятый к вычету НДС не нужно восстанавливать при единовременном соблюдении следующих условий:

целью списания и уничтожения недоброкачественной продукции является обеспечение безопасности производства и последующей реализации доброкачественной продукции;
списание и уничтожение недоброкачественной продукции осуществляются по решению органов власти.

Это разъяснения финансового ведомства относится к НДС, ранее принятому к вычету по продукции, уничтоженной в целях предотвращения угрозы возникновения и распространения заразных болезней животных. По мнению экспертов, данный подход можно применять также в других ситуациях, когда возникает необходимость уничтожения продукции иных опасных производств (например, химической или атомной промышленности).

Суды о восстановлении НДС

По данному вопросу имеется Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, в котором Высший суд признал незаконным разъяснение ФНС о восстановлении НДС в случае недостачи товара (Письмо ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@). ВАС РФ установил, что недостача товара, обнаруженная при инвентаризации имущества, а также хищение товара не относятся к случаям, перечисленным в п. 3 ст. 170 НК РФ.

Позицию ВАС РФ разделяют нижестоящие арбитражные суды. Например, ФАС Московского округа в Постановлении от 25.12.2013 N Ф05-16440/2013, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 18.07.2012 N А45-15075/201, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 02.11.2011 N Ф03-4834/2011

Следует отметить, что до выхода указанного Решения ВАС РФ встречались судебные решения в поддержку позиции налоговых органов (например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.04.2006 N Ф08-1521/2006-644А).

ООО реализует ОС, как не пригодное к эксплуатации, ввиду морального и физического износа.Должно ли ООО восстановить НДС, при списании?В рез-те разбора и утилизации (списания) ОС, были оприходованы мат. 10-91.01, по какой цене? по рынку?И если в последующем мат-лы были проданы с НДС.

пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Списание основных средств в этом пункте не упомянуто. Других же оснований для восстановления НДС Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Материалы оприходуйте по рыночной цене.

Реализацию материалов отразите в составе прочих доходов. Себестоимость реализованных материалов спишите на прочие расходы. Проводки будут такие:

Дебет 62 Кредит 91-1
– отражена выручка от реализации материалов;

Дебет 91-2 Кредит 10
– списана себестоимость материалов.

Однако, если при ликвидации ОС приходуется лом, который будет в дальнейшем реализован, необходимо учитывать следующее. На основании пунктов 2 и 3 статьи 170 Кодекса налог на добавленную стоимость подлежит восстановлению в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость. Суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету по основному средству, в отношении его части, которая приходуется на склад в качестве лома и реализуется с применением освобождения, установленного , подлежат восстановлению. Такие разъяснения даны в Письме МИНФИНА РОССИИ ОТ 04.05.2016 № 03-07-11/25579.

Обоснование

Нужно ли восстановить входной НДС при досрочном списании основных средств, по которым не полностью начислена амортизация

Нет, не нужно.

Организация должна восстанавливать налоговый вычет только в случаях, прямо указанных в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Списание основных средств в этом пункте не упомянуто. Других же оснований для восстановления НДС Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Кроме того, входной НДС по основным средствам ранее принят к вычету в полном размере правомерно. В Налоговом кодексе РФ нет требования о применении вычета при условии, что основные средства будут полностью самортизированы. Главное, чтобы организация хоть сколько-нибудь использовала их для выполнения облагаемых НДС операций. Это следует из статьи 171 и абзаца 3 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

Правильность данной точки зрения подтверждает многочисленная арбитражная практика (см., например, решение ВАС РФ от 23 октября 2006 г. № 10652/06 , определения ВАС РФ от 29 января 2010 г. № ВАС-17594/08 , от 31 августа 2009 г. № ВАС-11530/09 , от 24 декабря 2008 г. № ВАС-16624/08 ; постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27 августа 2013 г. № А27-19496/2012 , Московского округа от 27 апреля 2010 г. № КА-А40/2005-10 , от 13 января 2009 г. № КА-А40/12259-08 , Поволжского округа от 23 сентября 2010 г. № А12-1810/2010 , от 14 мая 2009 г. № А55-4292/2008 ,Северо-Кавказского округа от 24 сентября 2009 г. № А32-14927/2008-51/113).

Аналогичные выводы можно сделать из писем ФНС России от 17 июня 2015 г. № ГД-4-3/10451 и от 21 мая 2015 г. № ГД-4-3/8627 . В обоих документах налоговая служба опирается на позицию ВАС РФ, изложенную в решении от 23 октября 2006 г. № 10652/06 , и на письмо Минфина России от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 .

Сергей Разгулин , действительный государственный советник РФ 3-го класса

Как отразить в бухучете оприходование и реализацию материалов (лома), полученных при ликвидации основного средства

Как правило, при ликвидации основного средства остаются материалы, например металлолом. Оприходуйте их по рыночной цене. В дальнейшем материалы могут быть использованы в производстве или реализованы.

Поступление материалов при ликвидации основного средства отразите проводкой:

Дебет 10 Кредит 91-1
– оприходованы материалы, полученные при ликвидации основного средства.

Реализацию материалов (лома) отразите в составе прочих доходов. Себестоимость реализованных материалов (лома) спишите на прочие расходы. Проводки будут такие:

Дебет 62 Кредит 91-1
– отражена выручка от реализации материалов (лома);

Дебет 91-2 Кредит 10
– списана себестоимость материалов (лома).

3. ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ ОТ 04.05.2016 № 03-07-11/25579

Письмо

О восстановлении НДС и применении налога на прибыль организаций при выбытии имущества

Вопрос Обществом на ОСНО, в связи с физическим устареванием и нецелесообразностью дальнейшего ремонта, списано частично самортизированное основное средство. После списания данного основного средства, на баланс оприходованы отдельные узлы и запасные части, которые Общество планирует частично использовать при ремонтах аналогичных объектов основных средств, частично реализовать на сторону. Оставшаяся часть списанного основного средства оприходована в качестве металлического лома и в дальнейшем реализована предприятию по заготовке, переработке и отгрузке лома и отходов черных металлов.1. Обязано ли Общество в данной конкретной ситуации восстанавливать НДС с остаточной стоимости списанного основного средства.2. Имеет ли право Общество учесть сумму восстановленного НДС с остаточной стоимости списанного основного средства в расходах, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

В связи с письмами по вопросам восстановления налога на добавленную стоимость и применения налога на прибыль организаций при выбытии имущества в ситуации и при условиях, изложенных в письме, сообщаем, что согласно Положению о Департаменте налоговой и таможенно-тарифной политики , утвержденному приказом Минфина России от 11 июля 2005 года № 169 , обращения организаций по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Департаменте не рассматриваются и консультационные услуги не оказываются.Одновременно сообщаем, что согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.На основании пунктов 2 и 3 статьи 170 Кодекса налог на добавленную стоимость подлежит восстановлению в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость.Таким образом, суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету по частично самортизированному основному средству, в отношении его части, которая приходуется на склад в качестве лома и реализуется с применением освобождения, установленногоподпунктом 25 пункта 2 статьи 149 Кодекса , подлежат восстановлению. При этом следует учитывать, что в отношении основных средств (части основного средства) восстановлению подлежат суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.Что касается учета восстановленных сумм налога на добавленную стоимость, то на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса указанные суммы налога на добавленную стоимость учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса .Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с

ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ ОТ 15.01.2015 № 03-07-11/422

О восстановлении НДС при реализации основного средства

В связи с письмом по вопросу восстановления налога на добавленную стоимость приреализации основного средства Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) одним из объектов налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров на территории Российской Федерации.На основании пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению этим налогом.В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету налогоплательщиком по товарам, в том числе основным средствам, в порядке, предусмотренном Кодексом , подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров, в том числе основных средств, для осуществления операций, не облагаемых налогом.Учитывая изложенное, при осуществлении операции по реализации основного средства, подлежащей налогообложению налогом на добавленную стоимость, сумму налога, ранее принятую к вычету налогоплательщиком по этому основному средству в порядке, предусмотренном Кодексом , восстанавливать не следует.Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Вычет НДС по основным средствам или оборудованию, приобретенным для использования в хозяйственной деятельности, разрешен НК РФ в полном объеме. Однако для применения вычета НДС по основным средствам законодательством предусмотрен ряд условий. Рассмотрим основные правила и нюансы применения налогового вычета в различных случаях.

Момент вычета НДС по основным средствам

Особенность принятия вычета НДС по основным средствам заключается в правильном определении момента осуществления данной операции. Одним из условий предъявления налога к вычету, согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, является принятие объекта на учет как основного средства. Но в НК РФ нет четких характеристик, на основании которых объект может быть принят к учету в качестве основного средства. Поэтому вопрос о моменте вычета не является однозначным.

Так, изначально контролирующие органы настаивали, что при покупке основных средств вычет НДС возможен только после отражения имущества на счете 01 «Основные средства» (см., например, письма Минфина РФ от 12.02.2015 № 03-07-11/6141, от 24.01.2013 № 03-07-11/19). Позднее позиция Минфина изменилась - см. «Вычет по ОС на счете 08 — не проблема». Теперь чиновники считают возможным принять НДС к вычету в течение 3-х лет после постановки на 08 счет (письмо Минфина от 11.04.2017 №03-07-11/21548).

Судебная практика исходит из того, что счет, на который приняты к учету основные средства, не имеет значения. Все дело в том, что в бухгалтерском учете приобретенное имущество проходит несколько этапов отражения в учете, прежде чем стать основным средством. Операции по покупке имущества первоначально отражают на 08 счете «Вложения во внеоборотные активы». Перевод объекта на 01 счет осуществляется только после полного формирования его первоначальной стоимости. Поэтому если налогоплательщик решит получить вычет по основным средствам, поставленным на 08 счет, то возможна вероятность спора с налоговиками. Однако есть хорошие шансы отстоять свою точку зрения в судебном порядке.

Вычет НДС по основным средствам, не требующим монтажа

Приобретенные предприятием объекты могут быть сразу пригодны для использования в производственной деятельности и не требовать проведения сборки или монтажа. В данном случае вычет НДС по основным средствам осуществляется в периоде постановки объекта на учет.

Вычет НДС по основным средствам, требующим монтажа

По объектам, требующим монтажа для приведения в рабочее состояние, законодательством разрешено предъявлять к вычету налог, уплаченный сторонним организациям, выполняющим работы по сборке или монтажу объектов, а также поставщикам оборудования и материалов, используемых в монтажно-сборочных работах. Об этом четко заявлено и в п. 6 ст. 171 НК РФ.

Активы, требующие монтажа и сборки, первоначально принимаются в бухгалтерском учете на 07 счет «Оборудование к установке» с дальнейшим списыванием на счет 08 по мере передачи оборудования в монтаж. Оприходование на счет 01 происходит только после полной готовности смонтированных объектов к использованию. В данном случае разрешено принять к вычету «входной» НДС уже в момент отражения объекта на 07 счете (письмо Минфина России от 29.01.2010 № 03-07- 08/20).

Вычет НДС по основным средствам, подлежащим госрегистрации

Особого внимания заслуживают основные средства, подлежащие госрегистрации: здания, сооружения и прочее недвижимое имущество. Как было отмечено выше, одним из условий получения вычета НДС по основным средствам является принятие на учет данных объектов и документальное подтверждение этого факта, о чем говорится в п. 1 ст. 172 НК РФ. Подтверждением принятия на учет таких объектов служит подписанный акт приема-передачи. Вычет НДС можно заявлять в периоде подписания соответствующего акта и не дожидаться госрегистрации.

Когда нет права на вычет НДС по основным средствам

Суммы «входного» НДС не подлежат вычету, а включаются в стоимость объектов основных средств, если такие объекты приобретены для операций (п. 2 ст. 170 НК РФ):

не признанных реализацией согласно п. 2 ст. 146 НК РФ;
осуществляющихся вне территории Российской Федерации;
освобожденных или не подлежащих обложению НДС;
осуществляемых лицами, освобожденными или не являющимися плательщиками налога.

При одновременном осуществлении как налогооблагаемых операций, так и освобожденных от исчисления и уплаты налога, вычет НДС по основным средствам предприятие производит пропорционально использованию в этих операциях приобретенных объектов согласно п. 4 ст. 170 НК РФ. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным основным средствам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным основным средствам вычету не подлежит.

Налогоплательщик имеет право не применять эти правила в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство необлагаемых НДС товаров (работ, услуг), имущественных прав не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. В этом случае все суммы «входного» налога подлежат вычету.

Итоги

Итак, в случае если основное средство приобретено для деятельности, облагаемой НДС, и имеется счет-фактура с выделенным НДС, вычет производится следующим образом:

По основным средствам, не требующим монтажно-сборочных работ, вычет осуществляется в периоде постановки объекта на учет в качестве основного средства. Он вполне может быть заявлен в периоде постановки на учет по счету 08. В случае спора свою позицию можно отстоять в суде.
По основным средствам, требующим монтажа, вычет НДС можно осуществить уже в периоде отражения объекта на счете 07.
По основным средствам, требующим государственной регистрации, вычет можно заявлять уже в периоде подписания акта приема-передачи имущества, не дожидаясь госрегистрации.